Co jsou položky zvyšující základ daně z příjmů?
Základ daně z příjmů představuje klíčový výchozí bod pro výpočet daňové povinnosti každého podnikatele či právnické osoby působící na území České republiky. Konkrétně se jedná o částku, která vzniká tak, že od celkových příjmů plynoucích z podnikatelské činnosti odečteme veškeré výdaje, které byly vynaloženy na zajištění, udržení a další rozvoj tohoto podnikání. Výsledná částka pak tvoří základ, ze kterého je následně podle platné legislativy vypočítána povinná daň z příjmů, jež musí být řádně a včas odvedena příslušnému finančnímu úřadu. Tento mechanismus zajišťuje, že zdanění odpovídá skutečné ekonomické výkonnosti podnikatele a zohledňuje reálné náklady spojené s provozováním podnikatelské aktivity.
Možnosti legálního snižování základu daně
Český daňový systém poskytuje podnikatelům a společnostem celou řadu zákonných nástrojů a mechanismů, prostřednictvím kterých mohou zcela legálně a v souladu s platnou legislativou snižovat svůj základ daně, a tím pádem i konečnou daňovou povinnost vůči státu. Tyto nástroje jsou zakotveny přímo v zákoně o daních z příjmů a zahrnují například možnost poskytnout finanční či materiální dary na dobročinné účely, kdy část hodnoty daru lze odečíst od základu daně. Další významnou oblastí jsou příspěvky na výzkum a vývoj, které stát podporuje daňovými úlevami s cílem motivovat firmy k inovacím a technologickému pokroku. Kromě toho existuje široká škála daňově uznatelných nákladů, které lze při sestavování daňového přiznání plně uplatnit a tím snížit výslednou daňovou povinnost, přičemž všechny tyto postupy jsou zcela legitimní a dokonce žádoucí z pohledu správného daňového plánování.
Opačná strana mince - povinnost zvyšovat základ daně
Na druhé straně daňové problematiky však existují také situace, které jsou v podnikatelské praxi velmi časté a běžné, kdy má podnikatel nebo společnost naopak zákonnou povinnost svůj původně vypočtený základ daně z příjmů zvýšit o určité specifické položky a náklady. Tyto položky musí být povinně zohledněny v daňovém přiznání, protože nějakým způsobem ovlivnily celkový hospodářský výsledek podnikání, tedy konečný zisk nebo ztrátu společnosti za příslušné zdaňovací období. Zákon o daních z příjmů jasně vymezuje, které položky mají tento dopad, a jejich nezahrnutí do základu daně by představovalo porušení daňových předpisů, což může vést k sankcím ze strany finanční správy. Tato úprava zajišťuje spravedlivé a jednotné zdanění všech podnikatelských subjektů a zamezuje neoprávněnému snižování daňové povinnosti prostřednictvím nákladů, které zákon neuznává jako daňově účinné.
Daňově neuznatelné náklady a výdaje na reprezentaci
První a velmi častou kategorií položek zvyšujících základ daně jsou částky a výdaje, které podle platného zákona o daních z příjmů nelze vůbec zahrnout do daňově uznatelných výdajů či nákladů. Typickým a pravděpodobně nejznámějším příkladem této kategorie jsou náklady vynaložené na reprezentaci firmy, což zahrnuje například výdaje na firemní večírky, dárkové předměty pro obchodní partnery, slavnostní večeře s klienty, náklady na občerstvení při obchodních jednáních nebo výdaje spojené s prezentací společnosti na veřejnosti. Ačkoliv tyto výdaje mohou být z obchodního hlediska zcela oprávněné a dokonce nutné pro udržení dobrých obchodních vztahů a získávání nových zakázek, zákonodárce se rozhodl, že tyto náklady nebudou daňově uznatelné, a proto musí podnikatel svůj základ daně o tyto částky navýšit, čímž se zvyšuje jeho daňová povinnost.
Dodatečné zdanění při porušení podmínek
Další specifickou kategorií položek zvyšujících základ daně jsou náklady a výdaje, které v minulých zdaňovacích obdobích nebyly zahrnuty do základu daně z toho důvodu, že v době jejich vzniku patřily mezi příjmy osvobozené od daně nebo byly použity ke snížení základu daně prostřednictvím některé z daňových úlev. Pokud však následně, v pozdějším období, došlo k porušení podmínek, za kterých bylo toto osvobození nebo snížení základu daně poskytnuto, vzniká podnikateli povinnost provést zpětné zdanění těchto částek. To znamená, že v tom zdaňovacím období, kdy bylo zjištěno porušení podmínek, musí podnikatel zvýšit svůj aktuální základ daně o hodnotu těchto dříve zvýhodněných položek, čímž dochází k dodatečnému zdanění a vyrovnání daňové povinnosti, která by vznikla, pokby podmínky porušeny nebyly.
Problematika neodvedeného pojistného za zaměstnance
Velmi závažnou kategorií, která má nejen daňové, ale i trestněprávní důsledky, jsou částky sociálního a zdravotního pojištění za zaměstnance, které zaměstnavatel sice řádně strhl zaměstnancům z jejich mzdy nebo platu, ale následně tyto částky neodvedl příslušným institucím, tedy České správě sociálního zabezpečení a zdravotním pojišťovnám. V takové situaci sice zaměstnavatel tyto částky zahrnul do svých nákladů a snížil tím základ daně, avšak pokud nebyly skutečně odvedeny, jedná se o neoprávněné snížení daňového základu. Zákon proto stanoví, že pokud tyto částky zůstávají neuhrazeny, musí zaměstnavatel zvýšit svůj základ daně o celou hodnotu neodvedeného pojistného, čímž se ruší daňová výhoda plynoucí z těchto nákladů a současně se vytváří tlak na zaměstnavatele, aby své závazky vůči pojišťovnám řádně plnil.
Časové nesrovnalosti mezi zdaňovacími obdobími
Mezi položky zvyšující základ daně patří také různé částky a transakce, které se vztahují k jiným zdaňovacím obdobím, než ve kterém byly účetně zachyceny nebo daňově uplatněny. Tato situace nastává například tehdy, když podnikatel uplatní náklad v nesprávném zdaňovacím období, nebo když dojde k úpravě výsledků minulých let na základě výsledků daňové kontroly či opravy chyb v účetnictví. V takovém případě musí být základ daně upraven tak, aby odpovídal skutečnému ekonomickému dopadu transakce v příslušném období, což často znamená zvýšení základu daně v tom období, do kterého daná položka správně patří, nebo v období, kdy byla chyba zjištěna a opravena.
Sankce a penále v pozici věřitele
Specifickou položkou zvyšující základ daně jsou přijaté úhrady sankcí, penále, pokut a dalších podobných plateb plynoucích ze závazkových vztahů, a to na straně věřitele, tedy toho, kdo tyto sankce obdržel. Zákon o daních z příjmů rozlišuje mezi různými typy příjmů a některé z nich, včetně přijatých sankcí, nepovažuje za běžný zdanitelný příjem v rámci hospodářského výsledku. Proto pokud podnikatel tyto sankce obdržel a zahrnul je do svých výnosů, které snižují základ daně (nebo je vůbec nezahrnul), musí následně základ daně upravit jejich přičtením, aby bylo zajištěno správné zdanění těchto specifických příjmů v souladu s daňovými předpisy.
Rušení rezerv a jejich daňový dopad
Další kategorií jsou částky související se zrušením rezerv, které byly v minulých obdobích vytvořeny a daňově uplatněny, tedy snížily základ daně v době svého vzniku. Rezervy slouží k pokrytí budoucích závazků nebo rizik a jejich tvorba je za splnění určitých podmínek daňově uznatelná. Pokud však důvod pro existenci rezervy pominul, například protože očekávaný závazek nevznikl nebo bylo riziko odvráceno, musí být rezerva zrušena a rozpuštěna. V takovém případě vzniká povinnost zvýšit základ daně o hodnotu rušené rezervy, protože již není opodstatněné, aby tato částka zůstala jako daňově účinný náklad, a dochází tak k vyrovnání daňového dopadu, který byl způsoben tvorbou rezervy v minulosti.
Nevyužité daňové úspory u veřejně prospěšných poplatníků
U specifické kategorie daňových subjektů, konkrétně u veřejně prospěšných poplatníků, kteří požívají určitých daňových výhod v souvislosti se svou společensky prospěšnou činností, existuje povinnost zvýšit základ daně o hodnotu nevyčerpané daňové úspory. Tato situace nastává v případech, kdy byl veřejně prospěšný poplatník oprávněn využít určitou daňovou úsporu nebo výhodu, například formou sníženého základu daně nebo osvobození části příjmů, ale následně se ukázalo, že prostředky nebo úspora nebyly využity pro účely, pro které byly určeny, tedy pro veřejně prospěšnou činnost. V takové situaci musí být daňový základ navýšen o hodnotu této nevyčerpané úspory, aby nedocházelo ke zvýhodňování subjektů, které podmínky pro poskytnutí daňové úlevy fakticky nesplnily.
Problematika neuhrazených a promlčených závazků
Velmi důležitou a v praxi často se vyskytující kategorií jsou částky neuhrazených dluhů a závazků, které přesáhly zákonem stanovenou lhůtu splatnosti třiceti měsíců, nebo dokonce již došlo k jejich promlčení. Podle zákona o daních z příjmů nesmí být výdaje spojené s těmito dluhy nadále považovány za daňově účinné, protože pravděpodobnost jejich úhrady je minimální a ponechání těchto částek v daňově uznatelných nákladech by představovalo neoprávněné snížení daňové povinnosti. Proto musí podnikatel ve zdaňovacím období, kdy dluh dosáhl této kritické hranice třiceti měsíců po splatnosti nebo byl promlčen, zvýšit svůj základ daně o celou hodnotu takového závazku, čímž se ruší daňový účinek, který tento výdaj měl v minulosti na snížení základu daně.
Odpuštění dluhů a jejich zdanění
Podobnou, ale přesto odlišnou kategorií jsou částky dluhů, které byly věřitelem odpuštěny, tedy kdy druhá strana závazkového vztahu dobrovolně upustila od svého práva požadovat splnění závazku. Pro dlužníka představuje odpuštění dluhu faktické zvýšení jeho ekonomické hodnoty, protože se zbavuje závazku, který by jinak musel plnit. Z tohoto důvodu zákon stanoví, že hodnota odpuštěného dluhu musí být zahrnuta do základu daně, pokud již nebyla zohledněna v příjmech. To znamená, že pokud dlužník měl tento dluh zachycen jako závazek, který snížil jeho základ daně v minulosti (například jako náklad), musí nyní při odpuštění dluhu zvýšit svůj základ daně o hodnotu odpuštěné částky, aby byla zajištěna daňová neutralita a spravedlivé zdanění této formy příjmu.
Bezúplatné příjmy mimo výnosy
Další specifickou položkou zvyšující základ daně je hodnota bezúplatných příjmů, tedy majetku, práv nebo služeb přijatých bez protihodnoty, které nebyly zahrnuty v účetních výnosech poplatníka. Bezúplatný příjem může mít různé formy, například darování majetku, odpuštění dluhu, bezplatné poskytnutí služby nebo práva. Pokud tyto příjmy nebyly zachyceny ve výnosech, které jsou standardně součástí výpočtu základu daně, musí být základ daně o tyto hodnoty zvýšen samostatně, aby bylo zajištěno, že veškeré formy příjmů, včetně těch bezúplatných, budou řádně zdaněny. Toto pravidlo zamezuje situacím, kdy by podnikatelé mohli obcházet zdanění tím, že by příjmy získávali bezúplatně místo standardních tržních transakcí.
Porušení podmínek pro odpočty na vzdělávání a výzkum
Zákon o daních z příjmů poskytuje podnikatelům možnost uplatnit si odpočty na podporu odborného vzdělávání zaměstnanců a na podporu výzkumu a vývoje, které výrazně snižují základ daně a motivují firmy k investicím do těchto oblasti. Tyto odpočty jsou však podmíněny splněním řady přísných podmínek stanovených zákonem, například pokud jde o způsob využití prostředků, druh činností, dokumentaci nebo minimální dobu udržení výsledků. Pokud podnikatel tyto podmínky poruší, například tím, že prostředky nevyužije pro deklarovaný účel, neprokáže náležitě výdaje nebo poruší jiné stanovené podmínky, vzniká mu povinnost v tom zdaňovacím období, kdy k porušení došlo nebo bylo zjištěno, zvýšit svůj základ daně o celou hodnotu dříve uplatněných odpočtů, čímž dochází k navrácení daňové výhody.
Transferové oceňování mezi spojenými osobami
Poslední, ale velmi důležitou kategorií položek zvyšujících základ daně jsou rozdíly mezi smluvní cenou a obvyklou tržní cenou u transakcí mezi spojenými osobami, což jsou typicky společnosti ve skupině, mateřské a dceřiné společnosti nebo subjekty pod společnou kontrolou. Pokud je při transakci mezi těmito spojenými osobami uplatněna cena, která se liší od obvyklé tržní ceny, kterou by nespolupracující subjekty použily za stejných podmínek, musí být základ daně upraven tak, aby odpovídal obvyklému tržnímu ocenění. Konkrétně pokud podnikatel prodal zboží nebo službu spojené osobě za nižší cenu, než je obvyklá cena, musí svůj základ daně zvýšit o rozdíl mezi těmito cenami, protože jinak by docházelo k umělémnému přesouvání zisků mezi spojenými osobami a vyhýbání se daňovým povinnostem. Tento princip tzv. transferového oceňování je klíčovým nástrojem boje proti daňovým únikům v mezinárodním i národním měřítku.
